Налоговый учет ндфл на примере предприятия

Налоговый учет ндфл на примере предприятия

Содержание статьи:

Налог на доходы физичеких лиц. проблемы и пути решения

Главная > Курсовая работа >Менеджмент

Министерство Образования и науки Российской Федерации

Федеральное Агентство по Образованию

Негосударственное Образовательное Учреждение

Уральский Финансово-юридический институт

На тему: НАЛОГ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ,

ПРОБЛЕМЫ И ПУТИ РЕШЕНИЯ

Декан, к.э.н., доцент

1 Теоретические аспекты расчета и уплаты налога на доходы

физических лиц в Российской Федерации

1.1 Экономическая сущность налогов, налога на доходы физических лиц

1.2 Место и роль НДФЛ в налоговой системе и доходах бюджетов разных уровней

1.3 История развития НДФЛ

1.4 Налогообложение доходов физических лиц в развитых странах мира

2 Механизм исчисления и применения НДФЛ (на примере ООО «Аптечная сеть Атол-Фарм»)

2.1 Характеристика предприятия

2.2 Анализ финансового состояния организации

2.3 Механизм исчисления налога на доходы

2.4 Особенности налогообложения доходов работников на предприятии ООО «Аптечная сеть Атол-Фарм»

3 Пути совершенствования налогообложения доходов физических лиц

3.1 Совершенствование законодательства по НДФЛ в Российской Федерации

3.2 Совершенствование налогообложения доходов работников на предприятии ООО «Аптечная сеть Атол-Фарм»

Список использованных источников

Настоящая дипломная работа посвящена исследованию налога на доходы физических лиц – одного из самых распространенных налогов современности. Его платит все работающее население страны. НДФЛ является одним из основных источников формирования государственного бюджета и регулятором доходов разных социальных групп населения.

Налог на доходы физических лиц, т.е. прямой налог на их личные доходы, существует практически во всех странах. В последние годы во всех экономически развитых странах происходит смещение в сторону увеличения удельного веса в структуре бюджета подоходного налога и взносов в фонды социального страхования. В США, например, доля подоходного налога составляет 41%, в Англии — 46, во Франции — 20%. В этом же направлении эволюционирует и налоговая система России. В настоящее время в Российской Федерации налогу на доходы физических лиц по сумме поступлений в бюджет занимает третье место после налога на прибыль организаций и НДС и является основным налогом с населения.

Вряд ли ошибаются те, кто считает налог на доходы физических лиц одним из самых важных элементов налоговой системы любого государства. Его доля в государственном бюджете прямо зависит от уровня развития экономики. Это один из самых распространенных в мировой практике налог, уплачиваемый из личных доходов населения.


Чтобы, с одной стороны, стимулировать рост производства и потребления, а с другой – упростить налоговую систему и тем самым снизить склонность налогоплательщиков к занижению налоговых обязательств, государство вынуждено снижать ставки налогов на доходы (имеются в виду доходы всех экономических агентов независимо от правовой формы).


В идеале налог на доходы должен быть, налогом на чистый совокупный доход физических лиц, которые либо являются резидентами, либо извлекают определенный доход на территории страны.


НДФЛ связан с потреблением, и он может либо стимулировать потребление, либо сокращать его. Поэтому главной проблемой подоходного налогообложения является достижение оптимального соотношения между экономической эффективностью и социальной справедливостью налога. Другими словами, необходимы такие ставки налога, которые обеспечивали бы максимально справедливое перераспределение доходов при минимальном ущербе интересам налогоплательщиков от налогообложения.


Согласно Конституции РФ и Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) каждое лицо обязано уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения.

Главный документ, которым регулируется порядок взимания рассматриваемого налога – глава 23 НК РФ.

Особенность налога на доходы физических лиц состоит в том, что хотя он и удерживается из доходов физических лиц, ответственность за его исчисление, удержание и перечисление в бюджет несут организации и индивидуальные предприниматели, выплачивающие доход работнику, выступая при этом в качестве налоговых агентов государства.

На правильность исчисления НДФЛ оказывают влияние множество факторов. Существуют законные основания для его существенного уменьшения и даже возврата из бюджета. Поэтому вопрос о правильном исчислении данного налога с учетом всех возникающих особенностей является наиболее актуальным, так как затрагивает интересы миллионов людей.

Актуальность темы продиктована еще и тем, что в сфере исчисления налога на доходы физических лиц очень часто фиксируются грубые финансовые нарушения, влекущие за собой тяжелые последствия, как для отдельных предприятий и граждан, так и для всей страны в целом.

Предметом работы является механизм исчисления налога на доходы физических лиц.

Объектом – ООО «Аптечная сеть Атолл-Фарм».

Цель работы: изучение действующей в настоящее время системы расчета налога на доходы физических лиц, выявление ее недостатков

Для достижения цели были поставлены следующие задачи:

— рассмотреть теоретический аспект темы: основные понятия, определения;

— рассмотреть существующий ныне порядок исчисления НДФЛ, особенности формирования налоговой базы, применение действующих налоговых вычетов;

— провести анализ учета НДФЛ на конкретном предприятии;

— выделить элементы незавершенности налоговой системы в отношении НДФЛ;

— предложить пути оптимизации расчета НДФЛ налоговым агентом.

Дипломная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка используемой литературы и приложения.

В первой главе раскрывается история возникновения подоходного налогообложения, экономическая сущность налога на доходы физических лиц, особенности его исчисления, порядок формирования налогооблагаемой базы, виды и размеры применяемых налоговых вычетов. Приведены установленные законом порядок, сроки и способы расчетов с бюджетом по налогу на доходы физических лиц налогоплательщиками и налоговыми агентами.

Во второй главе проведен анализ особенностей расчета НДФЛ (на примере конкретного предприятия).

В третьей главе показаны основные проблемы, стоящие перед существующей ныне системой расчета НДФЛ налоговым агентом.

В заключении сформулированы основные итоги работы,

В приложении приведены заполненные на конкретных примерах формы отчетности по НДФЛ, установленные законодательством.

Методологической и теоретической основой данной работы являются: Налоговый кодекс Российской Федерации, регулирующий порядок взимания налога на доходы физических лиц; инструктивные материалы ФНС; труды ведущих теоретиков налогового права и практических работников Российской Федерации в области налогообложения.

Фактологическую базу исследования составляют регистры синтетического и аналитического учета, бухгалтерская и налоговая отчетность, учетная политика исследуемой организации.

В качестве информационной базы исследования в дипломной работе были использованы законы, постановления, разъяснения Министерства Финансов РФ, а так же регистры синтетического и аналитического учета.

1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ РАСЧЕТА И УПЛАТЫ НАЛОГА НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

1.1 ЭКОНОМИЧЕСКАЯ СУЩНОСТЬ НАЛОГОВ, НАЛОГА НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ

Налоги — важнейшая экономическая категория, исторически связанная с появлением, существованием и функционированием государства. Способ, характер и масштабы мобилизации денежных ресурсов и их расходования, зависят от стадии экономического развития общества, породившего соответствующее государство.

Появление государства приводит к тому, что, выражая интересы различных классов общества, оно вырабатывает экономическую, экологическую, демографическую, социальную и др. политику, для реализации которых необходимы денежные средства. Кроме этого, для того чтобы управлять обществом государство вынуждено содержать огромный аппарат принуждения — армию, милицию, налоговую полицию, чиновников и др. Для данной категории работников также нужны средства, как источник материального их благополучия, которые они сами не создают.

Таким образом, для обеспечения выполнения различных общественных программ и материального благополучия (армии, милиции, чиновникам и др.), государству необходимы огромные суммы средств [10].

По мере развития товарно-денежных отношений государственная собственность постепенно сокращается (продается, дарится и т.п.) и доходы от нее уменьшаются. Сокращение собственных доходов государства (регалий и доменов) приводит к тому, что налоги становятся главным видом доходов государства и приобретают преимущественно денежную форму.

Таким образом, налоги как экономическая категория носят исторический характера. Они изменялись вместе с развитием государств. Кроме того, объектом налоговых отношений является движение стоимости в денежной форме. Оно носит односторонний характер: от налогоплательщика к государству, при этом отсутствует эквивалентность, т.е. плательщик конкретно ничего не получает за свой платеж.

Налоги выражают реально существующие отношения, связанные с процессом изъятия части стоимости валового внутреннего продукта.

Налоговые отношения — это область централизованных финансовых отношений перераспределительного характера. Они возникают в силу объективно существующей потребности создания на общегосударственном уровне системы доходов. Такие доходы концентрируются в особом фонде денежных средств государства — бюджете. Следовательно, налоговые отношения есть часть бюджетных отношений. В нормативных документах употребляется термин бюджетно-налоговые отношения, что отражает специфику данной категории.

Из сказанного можно заключить, что налог — определенная часть валового внутреннего продукта, которая изымается государством в форме различных принудительных платежей с юридических и физических лиц в установленном размере и в установленные сроки в целях реализации общественных интересов.

Налоговый учет ндфл на примере предприятия

Плательщиками налога на доходы физических лиц (НДФЛ) признаются физические лица — налоговые резиденты РФ*(1), а также не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, но получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Удержания из заработной платы работников организации подразделяются на осуществляемые по инициативе работодателя либо самого работника и обязательные. Основным видом обязательных удержаний является налог на доходы физических лиц , исчисляемый в соответствии с главой 23 НК РФ.

Рассчитывается и уплачивается этот налог налоговыми агентами — организациями и индивидуальными предпринимателями, которые выплачивают доходы физическим лицам . Согласно положениям главы 23 НК РФ несмотря на то что налоговым периодом по НДФЛ является календарный год, при каждой выплате работнику заработной платы (или иных доходов ) необходимо удерживать и перечислять НДФЛ в бюджет.

Обратите внимание: при выплате денежных средств физическому лицу — индивидуальному предпринимателю обязанность удержания НДФЛ зависит от вида договора, в соответствии с которым они выплачиваются: по гражданско-правовому договору (например, договору поставки) обязанности удерживать НДФЛ у организации не возникает, поскольку на основании п. 2 ст. 226 НК РФ в таком случае организация не является налоговым агентом. А по трудовому договору исчисление и удержание НДФЛ производится в общем порядке.

Объектом обложения НДФЛ признаются доходы , определенные ст. 208 НК РФ. Основными видами налогооблагаемых доходов , помимо вознаграждений за выполнение трудовых или иных обязанностей*(2), выполненную работу, оказанную услугу, являются доходы , полученные от сдачи имущества в аренду, доходы от реализации недвижимости, пенсии (за исключением трудовых пенсий и пенсий по государственному пенсионному обеспечению) и стипендии, полученные в соответствии с действующим законодательством. Кроме того, на основании ст. 217 НК РФ налогом облагаются:

суммы компенсаций (например, командировочных расходов, за использование личного автотранспорта в служебных целях), выплачиваемые сверх установленных законодательством норм при условии, что коллективным договором не установлено иное;

стоимость полученных за налоговый период подарков, превышающая 4000 руб.

Датой фактического получения дохода признаются: день выплаты дохода , в том числе его перечисления на счет физического лица в банке (при получении доходов в денежной форме) либо день получения доходов в натуральной форме.

Ставка НДФЛ зависит от вида получаемого физическим лицом дохода (ст. 224 НК РФ):

стоимость любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ и услуг в сумме, превышающей 4000 руб., облагается по ставке 35%;

доходы физических лиц , не являющихся налоговыми резидентами, — 30%;

доходы от долевого участия в деятельности организаций, полученные в виде дивидендов, — 9%;

все виды доходов при условии, что ст. 224 НК РФ не установлено иное (в том числе заработная плата, надбавки и доплаты, премии) — 13%.

Для расчета НДФЛ необходимо определить налоговую базу. Она равна сумме начисленного за налоговый период дохода работника за минусом необлагаемых доходов и стандартных и (или) имущественных налоговых вычетов.

Доходы , освобождаемые от налогообложения

Состав выплаченных физическим лицам доходов , не подлежащих налогообложению, регламентирован ст. 217 НК РФ. К доходам членов трудового коллектива, выплачиваемым работодателем, но не облагаемым НДФЛ, в частности, относятся:

государственные пособия (за исключением пособий по временной нетрудоспособности);

компенсационные выплаты в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ, связанные с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья, бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг, топлива или соответствующего денежного возмещения, а также увольнением работников (кроме компенсации за неиспользованный отпуск), и др.;

суммы единовременной материальной помощи, оказываемой в связи:

— с чрезвычайными обстоятельствами на основании решений органов законодательной (представительной) и (или) исполнительной власти, представительных органов местного самоуправления,

— смертью члена (членов) семьи работника,

— ущербом, полученным от террористических актов на территории РФ;

суммы полной или частичной компенсации стоимости путевок (за исключением туристических) в находящиеся на территории РФ санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, которые работодатель выплачивает своим работникам и (или) членам их семей, инвалидам, не работающим в данной организации, а также суммы компенсации стоимости путевок для детей, не достигших возраста 16 лет при условии оплаты таких путевок за счет средств ФСС России и (или) за счет средств работодателя, оставшихся в его распоряжении после уплаты налога на прибыль.

Доходы , частично освобождаемые от налогообложения

Налоговым законодательством предусмотрено частичное освобождение от обложения НДФЛ некоторых видов доходов , т.е. от налогообложения освобождается доход в пределах определенной суммы.

В пределах 4000 руб. за каждый календарный год освобождаются от НДФЛ, в частности, следующие доходы , полученные физическими лицами от работодателей (п. 28 ст. 217 НК РФ):

стоимость полученных подарков;

суммы материальной помощи, которую работодатель оказывает своим работникам, а также бывшим своим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту;

возмещение (оплата) работодателями своим работникам, их супругам, родителям и детям, бывшим своим работникам (пенсионерам по возрасту), а также инвалидам стоимости приобретенных ими (для них) медикаментов, которые назначены им лечащим врачом*(3).

Пример 1. На основании приказа руководителя 12 января 2006 г. работнику была выплачена из кассы организации материальная помощь в сумме 6000 руб.

НДФЛ будет исчисляться с суммы, равной 2000 руб. (6000 руб. — 4000 руб.), по ставке 13%.

Следует удержать из дохода работника и перечислить в бюджет сумму налога в размере 260 руб. (2000 руб. х 13%).

Стандартные налоговые вычеты

В соответствии с Налоговым кодексом РФ каждому налогоплательщику предоставлено право уменьшить налоговую базу по НДФЛ на сумму налоговых вычетов, к которым относятся:

профессиональные ( на основании ст. 221 НК РФ получить вычет в сумме расходов, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) имеют право индивидуальные предприниматели, физические лица , выполняющие работы (оказывающие услуги) по договорам гражданско-правового характера, а также получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение произведений науки, литературы и др.);

имущественные (согласно ст. 220 НК РФ имущественный вычет предоставляется, в частности, при покупке и продаже недвижимого имущества: жилых домов, помещений, квартир, дач, садовых домиков, земельных участков и др.);

социальные (в соответствии со ст. 219 НК РФ социальные вычеты в размере сумм, уплаченных, в частности, за обучение и лечение, предоставляются на основании письменного заявления налогоплательщика — физического лица при подаче налоговой декларации в налоговый орган по месту своей прописки по окончании календарного года).

Рассмотрим более подробно порядок предоставления работодателем стандартных налоговых вычетов (вычеты предоставляются работнику за каждый месяц налогового периода при получении им доходов , подлежащих налогообложению только по ставке 13%).

На основании ст. 218 НК РФ установлены следующее размеры стандартных налоговых вычетов:

400 руб. — предоставляются всем налогоплательщикам. Если доход работника, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, превысит 20 000 руб., то начиная с месяца, в котором превышение имело место, вычет не предоставляется;

500 руб. — предоставляются, в частности, Героям Советского Союза и Российской Федерации, лицам , награжденным орденом Славы трех степеней, блокадникам. Полный перечень налогоплательщиков, имеющих право на получение этого вычета, приведен в подп. 2 п. 1 ст. 218 НК РФ;

600 руб. — на каждого ребенка налогоплательщика;

3000 руб. — предоставляются, в частности, лицам , получившим лучевую болезнь или инвалидность вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, инвалидам Великой Отечественной войны.

Пример 2. В соответствии с утвержденным в организации штатным расписанием месячный заработок работника составляет 5000 руб. Стандартный налоговый вычет в размере 400 руб. предоставляется работнику с января по апрель 2006 г. включительно, поскольку в мае доход работника, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, составит 25 000 руб.

С января по апрель 2006 г. НДФЛ ежемесячно будет удерживаться в размере 598 руб. ((5000 руб. — 400 руб.) х 13%).

Стандартные налоговые вычеты работодателем не предоставляются, если работник добровольно не составит заявление и не представит необходимые документы (например, удостоверение участника ликвидации аварии на Чернобыльской АЭС либо инвалида)*(4). Но работодатель не вправе требовать от сотрудника заявления о предоставлении вычетов. Как правило, указанные заявления оформляются при приеме сотрудника на работу, а копии документов хранятся в бухгалтерии организации.

Если в течение года в организацию принимается новый сотрудник, он также может воспользоваться стандартным налоговым вычетом на себя, при условии, что в налоговом периоде его доход с учетом сумм, начисленных предыдущим работодателем, не превысил 20 000 руб. Помимо заявления с просьбой предоставить налоговый вычет он должен представить справку о доходах по форме 2-НДФЛ с предыдущего места работы.

На основании п. 2 ст. 218 НК РФ, если налогоплательщик имеет право более чем на один стандартный налоговый вычет, ему предоставляется максимальный из соответствующих вычетов.

Стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода , по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие вычеты (п. 3 ст. 218 Налогового кодекса РФ). На практике это означает, что когда работник является внешним совместителем (т.е. работает по трудовому договору в другой организации), доходы от работы по совместительству не будут учитываться при предоставлении стандартных налоговых вычетов.

При внутреннем совместительстве (работа по другому трудовому договору в этой же организации, но по иной профессии, специальности или должности) налоговым агентом по всем трудовым договорам является одна и та же организация, поскольку источник выплаты дохода у работника один. Соответственно, доходы физического лица от работы по внутреннему совместительству при предоставлении стандартных налоговых вычетов должны учитываться.

В соответствии с положениями подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ налоговый вычет в размере 600 руб. предоставляется работникам, являющимся родителями*(5), супругами родителей, опекунами или попечителями, приемными родителями, имеющим на обеспечении детей:

в возрасте до 18 лет;

в возрасте от 18 до 24 лет, учащихся по очной форме обучения (студентов, курсантов и т.п.).

Обратите внимание: вычет в сумме 600 руб. предоставляется на каждого ребенка каждому из родителей независимо от того, получает ли работник другие стандартные вычеты.

Таким образом, для получения данного вычета изначально требуется одновременное выполнение следующих условий:

родство (или брак с родителем ребенка), опекунство, попечительство;

ребенок должен находиться на обеспечении (содержании) лица , претендующего на налоговый вычет*(6);

возраст ребенка и форма его обучения должны соответствовать установленным в НК РФ.

Этот вычет предоставляется с начала года либо, если право на него возникло у работника в течение налогового периода, начиная с месяца рождения ребенка (детей) или месяца, в котором установлена опека (попечительство). Для предоставления вычета необходимы соответствующие документы: письменное заявление физического лица , свидетельство о рождении ребенка, справки из учебного заведения либо органа попечительства и надзора. Право на вычет работник утрачивает в том месяце, в котором его доход , исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, превысит 40 000 руб.

Право на вычет сохраняется до конца того года, в котором ребенок достиг 18- либо 24-летнего возраста.

В соответствии с положениями ст. 218 НК РФ стандартный вычет на содержание детей предоставляется в двойном размере на ребенка-инвалида в возрасте до 18 лет, а также на учащегося очной формы обучения в возрасте до 24 лет — инвалида I или II группы.

Кроме того, в двойном размере вычет предоставляется также вдовам (вдовцам), одиноким родителям, опекунам или попечителям, приемным родителям. Перечисленные лица теряют право на получение вычета в двойном размере, начиная с месяца вступления в брак. Уведомить работодателя, предоставляющего стандартные налоговые вычеты, о вступлении в брак — обязанность работника.

Иные условия (был ли ранее налогоплательщик в зарегистрированном браке, имеется ли в свидетельстве о рождении ребенка (детей) запись об отце ребенка, усыновлен (удочерен) ребенок (дети) или нет) в данном случае значения не имеют.

Налоговый вычет на детей предоставляется на основании письменного заявления работника и подтверждающих право документов. К таким документам, в частности, относятся: паспорт налогоплательщика — родителя, свидетельство о рождении ребенка, свидетельство о расторжении брака.

Также могут быть предъявлены свидетельские показания или иные документы, позволяющие подтвердить тот факт, что налогоплательщик является одиноким родителем*(7).

Удвоенный налоговый вычет на ребенка (детей) может быть предоставлен только одному из родителей, на обеспечении которого находится ребенок (дети). Соответственно другой родитель при условии, что он уплачивает алименты (или доказал иным образом факт содержания ребенка (детей)), имеет право на стандартный налоговый вычет в размере 600 руб. на каждого ребенка за каждый месяц налогового периода.

Пример 3. Брак между отцом и матерью ребенка не зарегистрирован, но в соответствии со ст. 51 Семейного кодекса РФ запись об отце в свидетельстве о рождении ребенка произведена по совместному заявлению отца и матери ребенка.

Отец ребенка ежемесячно уплачивает матери ребенка определенную сумму денежных средств, предусмотренную соглашением об уплате алиментов, заключенным согласно ст. 100 Семейного кодекса РФ в письменной форме и нотариально заверенным.

В таком случае отец ребенка вправе заявить стандартный налоговый вычет на содержание ребенка в размере 600 руб., а мать — воспользоваться удвоенным вычетом в размере 1200 руб.

Порядок и сроки уплаты НДФЛ

Для достоверного исчисления суммы налога , подлежащей удержанию и перечислению в бюджет, необходимо произвести следующие расчеты:

— суммировать все доходы налогоплательщика, полученные им от работодателя как в денежной, так и в натуральной форме. Если в их состав входят доходы , для которых предусмотрены разные налоговые ставки,

— доходы группируются в зависимости от применяемых к ним ставок налога ;

— определить сумму доходов , освобожденную от налога , на которую уменьшается налогооблагаемый доход ;

— произвести из облагаемого дохода предусмотренные законом вычеты;

— рассчитать суммы налога по каждой группе доходов , для которых предусмотрены разные ставки налогообложения;

— определить общую сумму налога , подлежащую удержанию с доходов физического лица , путем сложения сумм налога , исчисленных по разным налоговым ставкам.

Согласно п. 2 ст. 223 НК РФ датой фактического получения работником дохода в виде оплаты труда признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности. Исчисление сумм НДФЛ производится работодателем нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам , начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога (п. 3 ст. 226 НК РФ).

Согласно п. 7 ст. 226 НК РФ налог перечисляется в бюджет не позднее дня фактического получения работниками заработной платы за вторую половину месяца (перечисления денег на их счета в банке) при применении организацией любой схемы начисления и выплаты заработной платы (как авансовой, так и безавансовой)*(8). Однако при выплате отпускных и при расчетах с уволенными работниками налог исчисляется и удерживается не позднее даты выплаты денег.

Согласно п. 2 ст. 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности.

На организации, имеющие обособленные подразделения, п. 7 ст. 226 НК РФ возлагается обязанность перечислить исчисленные и удержанные суммы НДФЛ как по своему местонахождению, так и по местонахождению каждого обособленного подразделения.

Сумма налога , подлежащая уплате в бюджет по местонахождению обособленного подразделения, определяется исходя из размера дохода , подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений.

Согласно ст. 230 НК РФ организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны вести учет доходов , полученных от них физическими лицами , а также представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов .

Если сумма НДФЛ, подлежащая уплате в бюджет, составляет менее 100 руб., она добавляется к сумме налога , подлежащей перечислению в бюджет в следующем месяце, но не позднее декабря текущего года (п. 8 ст. 226 НК РФ).

За неудержание и (или) неперечисление НДФЛ налоговый агент несет ответственность в соответствии со ст. 123 НК РФ. Так, неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога , подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20% суммы, подлежащей перечислению.

Взыскание неудержанного налога с налогового агента не производится, поскольку в соответствии с п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

Статьей 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет НДФЛ возложена на налоговых агентов. А поскольку пени являются способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате налога , то если организация своевременно не удержит и не перечислит НДФЛ, пени взыскиваются именно с организации.

Бухгалтерский учет сумм НДФЛ

Бухгалтерский учет операций, связанных с налогом на доходы физических лиц , осуществляется на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 1 «Расчеты по налогу на доходы физических лиц «.

Начисленные суммы НДФЛ отражаются записью по дебету счетов расчетов с персоналом (70, 75, 76) и кредиту счета 68-1.

При фактическом перечислении начисленного налога в бюджет на сумму платежа производится списание учтенных на счете 68-1 сумм удержанного налога : Д 68-1 — К 51 «Расчетные счета».

Суммы начисленных пеней и штрафа за нарушение законодательства о налоге на доходы физических лиц в бухгалтерском учете отражаются по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 68-1.

Приведем несколько типовых бухгалтерских записей:

Д 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — К 68-1 — удержан НДФЛ с оплаты труда;

Д 70 — К 68-1 — удержан НДФЛ с доходов от участия в уставном (складочном) капитале, выплаченных акционерам (участникам), которые являются сотрудниками организации;

Д 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по выплате доходов » — К 68-1 — удержан НДФЛ с доходов от участия в уставном (складочном) капитале, выплаченных акционерам (участникам), не являющимся сотрудниками организации;

Д 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — К 68-1 — удержан НДФЛ с вознаграждения по договорам гражданско-правового характера;

Д 68-1 — К 51 — перечислены в бюджет суммы налога ;

Д 99 «Прибыль и убытки» — К 68-1 — начислены штрафы и пени;

Д 68-1 — К 51 — перечислены в бюджет штрафы и пени.

Отчетность по НДФЛ

Доходы каждого физического лица (сотрудников и тех, кто работает по договорам гражданско-правового характера) необходимо учитывать персонально (п. 1 ст. 230 НК РФ). Для этого применяется форма N 1-НДФЛ «Налоговая карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц «*(9). На основе данных из налоговой карточки по каждому работнику организации составляется справка о доходах физического лица по форме 2-НДФЛ*(10).

Ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим годом, налоговые агенты должны представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных налогов . Они представляются на магнитных носителях или с использованием средств телекоммуникаций в порядке, определяемом Минфином России.

Если численность физических лиц , получивших от налогового агента доходы , менее 10 человек, то сведения можно представлять на бумажных носителях по форме 2-НДФЛ.

Обратите внимание: работодатель не может отказать работнику в выдаче справки о полученных доходах и удержанных суммах налога (форма 2-НДФЛ). Для получения данного документа работнику следует оформить соответствующее заявление.

Примечания

*(1) Физические лица , фактически находящиеся на территории РФ не менее 183 дней в календарном году (ст. 11 НК РФ).

*(2) Оплата труда в натуральном или денежном выражении, премии, носящие как единовременный, так и систематический характер, иные виды вознаграждений, связанных с выполнением трудовых обязанностей, обусловленных трудовыми договорами, вознаграждения, полученные от выполнения работ по гражданско-правовым договорам, и др.

*(3) Чтобы получить освобождение от налогообложения, работник представляет в бухгалтерию организации документы, подтверждающие фактические расходы на приобретение медикаментов.

*(4) Письмо Минфина России от 28 ноября 2005 г. N 03-05-01-04/372.

*(5) К родителям ребенка в данном случае относятся лица , признаваемые родителями в соответствии с нормами семейного законодательства, как состоящие, так и не состоящие в браке между собой на дату регистрации рождения ребенка.

*(6) Согласно п. 1 ст. 80 Семейного кодекса РФ порядок и форма предоставления содержания несовершеннолетним детям определяются родителями самостоятельно. Это может быть, например, соглашение между родителями о материальном обеспечении ребенка, либо об уплате алиментов, исполнительный лист на уплату алиментов.

*(7) См. письмо Минфина России от 14 июля 2006 г. N 03-05-01-04/213.

*(8) Более подробно о порядке применения схем начисления и выплаты заработной платы см.: Гущина И.Э. Начисление и выплата заработной платы // НБУ. — 2006. — N 24. — Прим. ред.

*(9) Утверждена приказом Минфина России от 31 октября 2003 г. N БГ-3-04/583.

*(10) Утверждена приказом ФНС России от 13 октября 2006 г. N САЭ-3-04/[email protected]

И.Э. Гущина, доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита Академии труда

и социальных отношений, канд. экон. наук

Информационное Агентство «Финансовый Юрист»

Бухгалтерский и налоговый учет по лицензионным договорам (роялти)

Если юридическое или физическое лицо владеет авторским правом на объект интеллектуальной собственности, оно может предоставлять другим лицам разрешение на использование такого права. Такое разрешение называют лицензией, а договоры, которыми предоставляется разрешение, — лицензионными (п. 4 ст. 426 Гражданского кодекса). Юридические особенности лицензионных договоров регламентированы статьями 1107 — 1111 Гражданского кодекса.

Лицензионными договорами, в частности, должна предусматриваться плата за использование объекта права интеллектуальной собственности (п. 3 ст. 1109 Гражданского кодекса). Такую плату называют в основном роялти (пп. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса, п. 5 ст. 15 Закона об авторском праве, п. 3 ст. 17 Закона об охране прав на сорта растений, ст. 16 Закона о трансфере технологий, п. 4 ПБУ 15, п. 3 НС № 4).

Объектом рассмотрения этой статьи будут указанные платежи по лицензионным договорам.

Понятие роялти

Понятие роялти разъясняется в нескольких нормативных документах.

В соответствии с п. 3 НС № 4:

  • роялти — лицензионный платеж в виде сумм, уплачиваемых периодически, в зависимости от объемов производства или реализации продукции (товаров, работ, услуг) с использованием объекта права интеллектуальной собственности;
  • паушальный платеж — одноразовый платеж, составляющий фиксированную сумму и не зависящий от объемов производства (продажи) продукции (товаров, работ, услуг) с использованием объекта права интеллектуальной собственности;
  • комбинированный платеж — лицензионный платеж, включающий роялти и паушальный платеж;
  • лицензионный платеж — плата за предоставление прав на использование объекта права интеллектуальной собственности, что является предметом лицензионного договора. К лицензионным платежам относятся паушальный платеж, роялти и комбинированный платеж.

То есть по НС № 4 роялти — это периодический лицензионный платеж, а паушальный — одноразовый платеж.

В аналогичном понимании (периодический или одноразовый) употребляются понятия роялти и паушального платежа (оба из которых являются лицензионными платежами) в Законе об авторском праве и Законе о трансфере технологий.

Согласно п. 4 ПБУ 15 роялти — любой платеж, полученный как вознаграждение за пользование или за предоставление права на пользование любым авторским и смежным правом на литературные произведения, произведения искусства или науки, включая компьютерные программы, другие записи на носителях информации, видео- или аудиокассеты, кинематографические фильмы или пленки для радио- или телевизионного вещания, любым патентом, зарегистрированным знаком на товары и услуги либо торговой маркой, дизайном, секретным чертежом, моделью, формулой, процессом, правом на информацию о промышленном, коммерческом или научном опыте (ноу-хау).

То есть в понимании ПБУ 15 (национального бухгалтерского законодательства) любой лицензионный платеж (платеж за пользование, а не приобретение соответствующего права) относится к роялти. То, что в НС № 4 считается паушальным платежом, в ПБУ 15 также является роялти.

Почти такое же определение роялти предоставляется и в Налоговом кодексе (пп. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14), однако в нем это определение дополнено еще таким объектом собственности, как передача (программа) организаций вещания.

Также в Налоговом кодексе сделано существенное уточнение (учитывая принцип превалирования сущности над формой (ст. 4 Закона о бухучете)): не считаются роялти платежи за получение указанных выше объектов собственности (авторское и смежное право на литературные произведения, произведения искусства или науки и т. п.) во владение либо распоряжение или собственность лица; либо если условия пользования такими объектами собственности предоставляют право пользователю продать или осуществить отчуждение другим способом такого объекта собственности либо обнародовать (разгласить) секретные чертежи, модели, формулы, процессы, права на информацию о промышленном, коммерческом или научном опыте (ноу-хау), за исключением случаев, когда такое обнародование (разглашение) является обязательным согласно законодательству Украины.

В этой статье будем руководствоваться понятием роялти из ПБУ 15 и Налогового кодекса.

Таким образом, если юридическое или физическое лицо владеет правом интеллектуальной собственности на объект интеллектуальной собственности и реализует свое имущественное право на такой объект путем предоставления лицензиату права на использование этого объекта, при этом лицензионным договором не предусмотрены условия, которые бы предоставляли право пользователю объекта интеллектуальной собственности продавать, передавать или отчуждать указанный объект, то для целей учета и налогообложения платежи по такому лицензионному договору считаются роялти.

Под имущественными правами понимают (п. 1 ст. 424 Гражданского кодекса):

  • право на использование объекта права интеллектуальной собственности;
  • исключительное право разрешать использование объекта права интеллектуальной собственности;
  • исключительное право препятствовать неправомерному использованию объекта права интеллектуальной собственности, в том числе запрещать такое использование;
  • другие имущественные права интеллектуальной собственности, установленные законодательством (в частности, Законом об авторском праве).

Способы использования объекта права интеллектуальной собственности

Способы использования разные для разных объектов и регулируются они как Гражданским кодексом, так и другими специальными законами, например Законом об авторском праве (п. 1 ст. 426 Гражданского кодекса).

Для объектов авторского права использованием произведения (ст. 441 Гражданского кодекса) является:

  • опубликование (выпуск в печать);
  • воспроизведение любым способом и в любой форме;
  • перевод;
  • переработка, адаптация, аранжировка и другие подобные изменения;
  • включение составной частью в сборники, базы данных, антологии, энциклопедии и т. п.;
  • публичное исполнение;
  • продажа, передача в наем (аренду) и т. п.;
  • импорт его экземпляров, экземпляров его переводов, переработок и т. п.

Аналогичный перечень способов использования авторского право приведен в п. 3 ст. 15 Закона об авторском праве.

Пример 1

Композитор создал музыкальное произведение и является собственником имущественных авторских прав на него. Это произведение звучит в записи на фонограмме (в исполнении композитора) в ресторане во время обслуживания посетителей.

В ресторане осуществляется публичное исполнение произведения, то есть используется объект права интеллектуальной собственности — музыкальное произведение. Исполнение должно осуществляться на основании соответствующего лицензионного договора с выплатой рестораном композитору (прямо или опосредованно через организации коллективного управления) лицензионного платежа — роялти. В таком же порядке роялти должно выплачиваться рестораном субъекту смежных прав — производителю фонограммы.

Размер роялти

Минимальные размеры роялти утверждены:

  • за использование авторских и смежных прав (порядок и условия их выплаты установлены постановлениями № 71 и № 72);
  • автору за создание сорта растений, которое выплачивается работодателем в случае, предусмотренном п. 3 ст. 17 Закона об охране прав на сорта растений (п. 2 постановления № 1183);
  • авторам технологий и лицам, осуществляющим их трансфер (постановление № 520).

Для других объектов интеллектуальной собственности минимальный размер роялти нормативно не устанавливается. В каждом конкретном случае стороны согласовывают размер в договоре.

Организации коллективного управления

Отметим, что в соответствии со ст. 45 Закона об авторском праве субъекты авторского права и смежных прав могут управлять своими правами:

  • лично;
  • через своего поверенного;
  • через организацию коллективного управления.

Наиболее распространенным является последний способ.

Организации коллективного управления — это организации, управляющие на коллективной основе имущественными правами субъектов авторского права и (или) смежных прав и не имеющие целью получение прибыли (ст. 1 Закона об авторском праве).

Особенности деятельности таких организаций регламентированы прежде всего Законом об авторском праве (статьи 47 — 49).

Указанные организации заключают договоры на использование авторских и (или) смежных прав с субъектами таких прав. Потом заключают договоры с лицами, использующими соответствующие произведения и т. п., о выплате такими лицами роялти. В заключение последние выплачивают роялти организации, а организация перечисляет роялти субъектам авторских и (или) смежных прав.

Отражение роялти в налоговом учете налога на прибыль

Для стороны, получающей доходы в виде роялти

Доходы в виде роялти включаются в состав других доходов согласно пп. 135.5.1 п. 135.5 ст. 135 Налогового кодекса.

Причем датой получения доходов в виде роялти является дата начисления таких доходов, установленная в соответствии с условиями заключенных лицензионных договоров (п. 137.11 ст. 137 Налогового кодекса).

Отражение в налоговой отчетности: в строках 03.3 и 03 (вместе с другими доходами) приложения ІД к декларации по налогу на прибыль предприятия, форма которой утверждена приказом № 1213. Показатель строки 03 приложения ІД переносится в строку 03 декларации.

Для стороны, которая осуществляет расходы на выплату роялти

По общему правилу (о дополнительных условиях и исключениях будет идти речь ниже) согласно пп. 140.1.2 п. 140.1 ст. 140 Налогового кодекса расходы по начислению роялти учитываются при определении объекта налогообложения, если они предназначены для использования в хозяйственной деятельности плательщика налога.

В какую составляющую расходов включаются расходы по начислению роялти, в каком периоде они признаются расходами?

Ответ на этот вопрос систематизирован в Обобщающей налоговой консультации № 122 и письме № 205/6/15-1215.

Расходы по начислению роялти относятся к расходам двойного назначения, которые учитываются при определении объекта налогообложения в составе других расходов (пп. 140.1.2 п. 140.1 ст. 140 и п. 138.1 ст. 138 Налогового кодекса).

Другие расходы признаются расходами того отчетного периода, в котором осуществлены (п. 138.5 ст. 138 этого Кодекса) и фактически произошло получение таких прав (увеличение обязательства), то есть в периоде, в котором был подписан акт приемки-передачи лицензионных прав, либо в периоде, когда осуществляется начисление роялти в соответствии с условиями лицензионного договора.

Отражение расходов по начислению роялти в налоговой отчетности: указываются в строках 06.4.32 (в том числе начисленные в пользу нерезидента — в строке 06.4.32.1) и 06.4 (вместе с другими доходами) приложения ІВ к декларации по налогу на прибыль предприятия. Показатель строки 06.4 приложения ІВ переносится в строку 06.4 декларации.

Вместе с тем если расходы по начислению роялти могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту расходов, то такие расходы учитываются в составе себестоимости изготовленных и реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг и признаются расходами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации таких товаров, выполненных работ, предоставленных услуг (п. 138.4 ст. 138 Налогового кодекса).

Отражение расходов по начислению роялти в налоговой отчетности: вместе с другими составляющими себестоимости указываются общей суммой в строках 05 и 05.1 декларации по налогу на прибыль предприятия. Отдельно в приложении ІВ не отражаются.

Мы привели общее правило, касающееся отражения расходов по начислению роялти. Теперь рассмотрим ограничения для отражения роялти в составе расходов в зависимости от того, в пользу кого выплачено роялти — резидентов или нерезидентов.

Ограничения для расходов относительно роялти, выплаченного в пользу резидентов

Такие ограничения установлены требованиями пп. 140.1.2 п. 140.1 ст. 140 Налогового кодекса.

Не включается в состав расходов начисление роялти, выплачиваемого в пользу:

  • юридических лиц, освобожденных от уплаты налога на прибыль согласно ст. 154 Налогового кодекса;
  • юридических лиц, уплачивающих налог на прибыль по ставке, иной, нежели установлена в п. 151.1 ст. 151 Налогового кодекса. Фактически это касается юридических лиц — плательщиков налога на прибыль, пользующихся ставкой налога на прибыль 0% согласно п. 154.6 ст. 154 Налогового кодекса, а также страховщиков, налогообложение которых осуществляется в соответствии с п. 156.2 ст. 156 этого Кодекса по ставке 0% (п. 151.2 Налогового кодекса) и ставке 3% по п. 8 подраздела 4 раздела ХХ Налогового кодекса;
  • лиц, уплачивающих налог на прибыль в составе других налогов (кроме плательщиков НДФЛ по разделу IV Налогового кодекса). С учетом содержания пп. 1 п. 297.1 ст. 297 и пп. «а» п. 307.1 ст. 307 этого Кодекса к указанным лицам относятся плательщики единого налога и фиксированного сельскохозяйственного налога.

Пример 2

Предприятие начислило и выплатило денежными средствами (по безналичному расчету) роялти в сумме 2000 грн. резиденту Украиныплательщику единого налога. Роялти предназначено для использования в хозяйственной деятельности предприятия.

Предприятие не включает сумму роялти в состав налоговых расходов, потому что оно выплачивается в пользу плательщика единого налога.

Пример 3

Начальные данные примера 2. Только получатель роялти является плательщиком налога на прибыль по основной ставке.

Предприятие может включить сумму роялти в состав налоговых расходов.

Ограничения для расходов относительно роялти, выплаченного в пользу нерезидентов

В состав расходов не включаются начисления роялти в отчетном периоде в пользу перечисленных ниже категорий нерезидентов:

1. нерезидентов (кроме приведенных ниже категорий нерезидентов: пункты 2 — 5) — в объеме, превышающем 4% дохода от реализации (для банков — дохода от операционной деятельности) (за вычетом НДС и акцизного налога) за предыдущий отчетный год. Это ограничение не касается:

  • начислений в пользу постоянного представительства нерезидента, подлежащего налогообложению согласно п. 160.8 ст. 160 Налогового кодекса;
  • начислений, осуществляемых субъектами хозяйствования в сфере телевидения и радиовещания согласно Закону о телевидении;
  • начислений за предоставление права на пользование авторским, смежным правом на кинофильмы иностранного производства, музыкальное и литературное произведение;

2. нерезидентов, имеющих офшорный статус, с учетом п. 161.3 ст. 161 Налогового кодекса;

3. лиц, не являющихся бенефициарным (фактическим) получателем (собственником) такой платы за услуги. Исключением являются случаи, когда бенефициар (фактический собственник) роялти предоставил право получать такое вознаграждение другим лицам;

4. если роялти выплачивается нерезидентам по объектам, права интеллектуальной собственности относительно которых впервые возникли у резидента Украины;

5. лицо, в пользу которого начисляется роялти, не подлежит налогообложению в отношении роялти в государстве, резидентом которого оно является.

Рассмотрим каждую из категорий более подробно.

Первая категория.

По общему правилу: сумма начисленного в пользу нерезидентов роялти включается в состав расходов в объеме, не превышающем 4% дохода от реализации (для банков — дохода от операционной деятельности) (за вычетом НДС и акцизного налога) за предыдущий отчетный год. Правда, при условии, если такое начисление роялти не подпадает под случаи, указанные в подпунктах «а» — «г» пп. 140.1.2 п. 140.1 ст. 140 Налогового кодекса (это приведенные выше категории нерезидентов, пункты 2 — 5).

Пример 4

Выручка предприятия за 2011 г. без учета НДС и акцизного налога составляла 800 000 грн. В первом полугодии 2012 г. предприятие начислило и выплатило роялти нерезиденту за использование его торговой марки (выплата и начисление роялти не подпадает под ограничения пп. 140.1.2 п. 140.1 ст. 140 Налогового кодекса) на сумму в пересчете на гривни 40 000 грн.

В налоговые расходы можем включить роялти на сумму 32 000 грн. (800 000 х 4%).

Исключение из общего правила: в полной сумме без применения ограничения 4% при условии, что такое начисление роялти не подпадает под случаи, указанные в подпунктах «а» — «г» пп. 140.1.2 п. 140.1 ст. 140 Налогового кодекса (аналогичная точка зрения приведена в письме № 6326/7/15-1217), включаются в расходы суммы начисленного роялти:

  • в пользу постоянного представительства нерезидента, подлежащего налогообложению согласно п. 160.8 ст. 160 Налогового кодекса;
  • если такое роялти начисляется нерезиденту резидентом Украины — субъектом в сфере телевидения и радиовещания в соответствии с Законом о телевидении. К таким субъектам относятся (ст. 1 указанного Закона): теле- или радиовещатель; оператор многоканальной телесети; провайдер программной услуги; телерадиоорганизации; студия-производитель (независимый продюсер);
  • в пользу нерезидента за предоставление права на пользование авторским, смежным правом на кинофильмы иностранного производства;
  • в пользу нерезидента за предоставление права на пользование авторским, смежным правом на музыкальные и литературные произведения.

Пример 5

Предприятиерезидент Украины начисляет нерезиденту роялти в сумме 5000 грн. за предоставление права на пользование авторским правом на литературные произведения. Причем роялти не облагается налогом в государстве нерезидента.

Сумма начисленного роялти не включается в состав налоговых расходов предприятия, потому что оно подпадает под случай (ограничение), указанный в пп. «г» пп. 140.1.2 п. 140.1 ст. 140 Налогового кодекса.

Вторая категория.

К этой категории относятся резиденты, расположенные на территории офшорных зон, за исключением нерезидентов, расположенных на территории офшорных зон, которые предоставили плательщику налога выписку из правоустанавливающих документов, легализованную соответствующим консульским учреждением Украины, свидетельствующую об обычном (неофшорном) статусе такого нерезидента.

Перечень офшорных зон приведен в распоряжении № 143-р.

При наличии договоров с нерезидентами, имеющими офшорный статус, плательщик налога должен сослаться на указанную выписку в разъяснении к налоговой декларации.

Третья категория.

В соответствии с п. 103.3 ст. 103 Налогового кодекса бенефициарным (фактическим) получателем (собственником) дохода для целей применения сниженной ставки налога согласно правилам международного договора Украины к дивидендам, процентам, роялти, вознаграждениям и т. п. нерезидента, полученным из источников в Украине, считается лицо, имеющее право на получение таких доходов. При этом бенефициарным (фактическим) получателем (собственником) дохода не может быть юридическое или физическое лицо, даже если такое лицо имеет право на получение дохода, но является агентом, номинальным держателем (номинальным собственником) либо является только посредником относительно такого дохода.

Документом, подтверждающим, что роялти выплачивается нерезидентубенефициарному получателю, является договор о распоряжении имущественными правами интеллектуальной собственности (письма № 6326/7/15-1217, № 8229/6/15-1215; аналогичный ответ содержится в Единой базе налоговых знаний).

Четвертая категория.

Ограничения, касающиеся отнесения к составу расходов роялти, начисленных в пользу нерезидента, применяются только если резидент Украины впервые был собственником имущественных прав на объект интеллектуальной собственности, со временем передал эти имущественные права нерезиденту и получил от иностранного собственника имущественных прав на объект интеллектуальной собственности право на использование этого объекта.

Документом, подтверждающим, что роялти выплачивается по объектам, права интеллектуальной собственности относительно которых не возникли или возникли права у резидента Украины впервые, является договор о распоряжении имущественными правами интеллектуальной собственности. То есть в договоре должно указываться соответствующее условие.

В случае возникновения расхождений между налоговым органом и плательщиком налога относительно определения лица, у которого впервые возникли (были приобретены) права интеллектуальной собственности на объект интеллектуальной собственности, такой налоговый орган обязан обратиться в специально уполномоченный орган, определенный Кабинетом Министров Украины, для получения соответствующего заключения (письмо № 8229/6/15-1215, ответ в Единой базе налоговых знаний).

Пятая категория.

Для выяснения вопроса — облагается ли налогом роялти в государстве, резидентом которого является нерезидент, в пользу которого начисляются роялти, нужно прежде всего обратиться к международному договору об избежании двойного налогообложения между Украиной и таким государством (письмо № 8229/6/15-1215, ответ в Единой базе налоговых знаний).

Если таким договором предусмотрено, что сумма роялти в стране резидентства их получателя не облагается налогом, то эта сумма не включается в состав расходов резидента.

Если же лицо, в пользу которого начисляется роялти, подлежит налогообложению относительно роялти в государстве, резидентом которого оно является, то для включения сумм роялти в расходы, которые учитываются при определении налогооблагаемой прибыли, такое лицо — нерезидент должно предоставить резиденту, начисляющему и выплачивающему роялти, справку, подтверждающую, что нерезидент является резидентом страны, с которой заключен международный договор, и роялти подлежит налогообложению в государстве, резидентом которого оно является.

Налогообложение роялти, выплачиваемого нерезиденту

Согласно пп. «в» п. 160.1 и п. 160.2 ст. 160 Налогового кодекса при осуществлении нерезиденту выплаты роялти резидент или постоянное представительство нерезидента обязаны удержать из суммы роялти и за его счет налог по ставке 15%, который уплачивается в бюджет во время такой выплаты, если иное не предусмотрено положениями вступивших в силу международных договоров Украины со странами резиденции лиц, в пользу которых осуществляются выплаты.

Порядок применения международного договора Украины об избежании двойного налогообложения относительно полного или частичного освобождения от налогообложения доходов нерезидентов с источником их происхождения из Украины определен ст. 103 Налогового кодекса.

Если соответствующим международным договором для роялти предусмотрено освобождение от налогообложения или уменьшена ставка налога, то воспользоваться этим правом можно при выполнении двух условий:

  • нерезидент является бенефициарным (фактическим) получателем (собственником) дохода и является резидентом страны, с которой Украиной заключен международный договор;
  • нерезидент предоставляет (с учетом особенностей, предусмотренных пунктами 103.5 и 103.6 ст. 103 Налогового кодекса) лицу (налоговому агенту), которое выплачивает ему доходы, справку (или ее нотариально заверенную копию), подтверждающую, что нерезидент является резидентом страны, с которой Украиной заключен международный договор, а также других документов, если это предусмотрено международным договором Украины.

Обложение НДС

Что касается обложения НДС операций по выплате роялти, то согласно пп. 196.1.6 п. 196.1 ст. 196 Налогового кодекса они не являются объектом обложения НДС в случае, если выплата роялти осуществляется в денежной форме или в виде ценных бумаг, которые осуществляются эмитентом. При этом налоговая накладная не выписывается.

Пример 6

Предприятие-резидент выплачивает роялти в сумме 2000 грн. в денежной форме (перечисляет со своего банковского счета на счет собственника авторских праврезидента).

В этом случае НДС не начисляется согласно пп. 196.1.6 п. 196.1 ст. 196 Налогового кодекса, поскольку операция не является объектом налогообложения.

Пример 7

Предприятие-резидент выплачивает роялти 2000 грн. собственнику авторских праврезиденту, передавая ему акции собственной эмиссии на эту сумму.

НДС не начисляется, потому что операция не является объектом налогообложения.

Напомним, что с целью правильного обложения НДС операций по выплате роялти нужно пользоваться определением термина «роялти», приведенным в ст. 14 Налогового кодекса. При этом обращаем внимание, что согласно пп. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса не считаются роялти платежи за получение объектов собственности (на литературные произведения, произведения искусства или науки, включая компьютерные программы, другие записи на носителях информации, видео- или аудиокассеты, кинематографические фильмы или пленки для радио- или телевизионного вещания, передачи (программы) организаций вещания, какой-либо патент, зарегистрированный знак на товары и услуги или торговую марку, дизайн, секретный чертеж, модель, формулу, процесс, право на информацию о промышленном, коммерческом или научном опыте (ноу-хау)) во владение либо распоряжение или собственность лица, или если условия пользования такими объектами собственности предоставляют право пользователю продать или осуществить отчуждение другим способом такого объекта собственности либо обнародовать (разгласить) секретные чертежи, модели, формулы, процессы, права на информацию о промышленном, коммерческом или научном опыте (ноу-хау), за исключением случаев, когда такое обнародование (разглашение) является обязательным согласно законодательству Украины.

Следовательно, вышеуказанные операции подпадают под объект обложения НДС с учетом норм п. 185.1 ст. 185 и ст. 186 Налогового кодекса. Согласно пп. «а» п. 186.3 этой статьи Кодекса местом поставки услуг по предоставлению имущественных прав интеллектуальной собственности, созданию на заказ и использованию объектов права интеллектуальной собственности, в том числе по лицензионным договорам, считается место, в котором получатель услуг зарегистрирован в качестве субъекта хозяйствования, или (в случае отсутствия такового места) место постоянного или преимущественного его проживания.

Пример 8

Предприятие-резидент выплачивает роялти в сумме 2000 грн. не в денежной форме (товарами) собственнику авторских праврезиденту Украины.

Поскольку место поставки услуг находится на таможенной территории Украины и роялти выплачивается не в денежной форме, НДС начисляется в общеустановленном порядке — 400 грн. (2000 х 20%).

Пример 9

Начальные данные примера 8, однако собственник авторских прав является нерезидентом Украины.

НДС не начисляется, поскольку место поставки услуг находится за пределами таможенной территории Украины.

Что касается налогового кредита, то он формируется согласно условиям, установленным нормами Налогового кодекса.

Налог на доходы физических лиц

В соответствии с пп. 164.2.3 п. 164.2 ст. 164 Налогового кодекса доходы в виде роялти, начисляемые и выплачиваемые в пользу физического лица, включаются в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход плательщика налога — такого физического лица.

Согласно пп. 170.3.1 п. 170.3 ст. 170 Налогового кодекса роялти облагается налогом по правилам, установленным для налогообложения дивидендов, по ставкам, определенным в п. 167.1 ст. 167 этого Кодекса:

  • по ставке 15%, если общая сумма начисленных сумм роялти и других видов доходов, указанных в п. 167.1 ст. 167 Кодекса, за отчетный календарный месяц не превышает десятикратный размер минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января отчетного налогового года (для 2012 г. — 10 730 грн.);
  • по ставке 17% к сумме превышения (в 2012 г. — величина, превышающая 10 730 грн.)

Пример 10

Предприятие за отчетный месяц начислило роялти физическому лицу в сумме 12 000 грн.

Других начислений за этот месяц нет.

НДФЛ по ставке 15%1609,50 грн. (10 730 х 15%).

НДФЛ по ставке 17%215,90 грн. [(12 00010 730) х 17%].

Всего сумма НДФЛ, подлежащая уплате в бюджет, составляет 1825,40 грн. (1609,50 + 215,90).

Из содержания пп. 170.5.2 п. 170.5 ст. 170 Налогового кодекса следует, что любой резидент, начисляющий роялти, включая уплачивающего налог на прибыль предприятий способом, отличным от общего (является субъектом упрощенной системы налогообложения), или освобожденный от уплаты такого налога по каким-либо основаниям, является налоговым агентом во время начисления роялти.

Роялти окончательно облагается налогом во время выплаты (пп. 170.5.4 п. 170.5 ст. 170 Налогового кодекса). То есть по данным примера 10 физическому лицу выплачивают роялти за вычетом удержанного НДФЛ, а именно — 10 174,60 грн. (12 000 — 1825,40).

Удержанный из суммы роялти НДФЛ уплачивается (перечисляется) в бюджет при выплате роялти единым платежным документом (пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 Налогового кодекса).

Если роялти предоставляется не в денежной форме или выплачивается наличными из кассы налогового агента, налог уплачивается (перечисляется) в бюджет в течение банковского дня, следующего за днем такого начисления (выплаты, предоставления) (пп. 168.1.4 п. 168.1 ст. 168 Налогового кодекса).

В форме № 1ДФ (утверждена приказом № 1020) выплата роялти отражается под кодом 103.

По какой ставке подлежат обложению НДФЛ доходы физического лицанерезидента?

Согласно пп. 170.10.1 п. 170.10 ст. 170 Налогового кодекса доходы с источником их происхождения в Украине, начисляемые (выплачиваемые, предоставляемые) в пользу нерезидентов, облагаются налогом по правилам и ставкам, определенным для резидентов (с учетом особенностей, определенных некоторыми нормами раздела IV Кодекса для нерезидентов).

По общему правилу применяются такие ставки налога, как и для резидентов, — 15 (17%). Вместе с тем в соответствии с п. 3.2 ст. 3 Налогового кодекса если международным договором, согласие на обязательность которого дано Верховной Радой Украины, установлены иные правила, нежели предусмотрены Налоговым кодексом, применяются правила международного договора.

Таким образом, международным договором Украины со страной физического лица — нерезидента могут предусматриваться другие ставки налога. Следовательно, вместо ставок 15 (17%) могут применяться ставки по международному договору.

Необходимо иметь в виду, что порядок применения международных договоров предусмотрен в ст. 103 Налогового кодекса и его обязательно следует соблюдать, чтобы применить меньшую ставку налога из международного договора, а именно:

  • лицо (налоговый агент) имеет право самостоятельно применить освобождение от налогообложения или уменьшенную ставку налога, предусмотренную соответствующим международным договором Украины при выплате дохода нерезиденту, если такой нерезидент является бенефициарным (фактическим) получателем (собственником) дохода и резидентом страны, с которой Украиной заключен международный договор (п. 103.2 ст. 103 Налогового кодекса);
  • основанием для освобождения (уменьшения) от налогообложения доходов с источником их происхождения из Украины согласно п. 103.4 ст. 103 Налогового кодекса является предоставление нерезидентом с учетом особенностей, предусмотренных пунктами 103.5 и 103.6 ст. 103, лицу (налоговому агенту), выплачивающему ему доходы, справки (или ее нотариально заверенной копии), подтверждающей, что нерезидент является резидентом страны, с которой Украиной заключен международный договор, а также других документов, если это предусмотрено международным договором Украины.

Единый налог

Роялти выплачивается физическому лицу — предпринимателю, находящемуся на едином налоге

Полученные физическим лицомпредпринимателемплательщиком единого налога суммы роялти не включаются в его предпринимательский доход (п. 292.1 ст. 292 Налогового кодекса). Их налогообложение осуществляется в таком же порядке, как и сумм роялти, выплаченных обычным физическим лицам — непредпринимателям.

То есть субъект предпринимательства, выплачивающий роялти физическим лицампредпринимателям, находящимся на едином налоге, выступает налоговым агентом и должен удержать из суммы начисленного роялти НДФЛ по ставке 15 (17%) и перечислить его в бюджет. А физическому лицу роялти выплачивается уже за вычетом удержанного НДФЛ.

Роялти выплачивается юридическому лицу, находящемуся на едином налоге

Каких-либо особенностей нет. Полученное роялти включается в состав дохода (п. 292.1 ст. 292 Налогового кодекса), подлежащего обложению единым налогом.

Бухгалтерский учет

У получателя роялти доходы признаются по принципу начисления согласно экономическому содержанию соответствующего соглашения (п. 20 ПБУ 15).

Пример 11

Предприятие тиражирует и продает экземпляры компьютерных программ. За пользование авторским правом на программы предприятие выплачивает роялти другому предприятиюсобственнику авторских прав.

Согласно условиям лицензионного договора роялти составляет 10 грн. за каждый проданный экземпляр.

В отчетном квартале продано 90 экземпляров программы.

Доход от роялти отчетного квартала предприятиясобственника авторских прав 900 грн. (90 х 10).

Учет начисленных сумм роялти, подлежащих получению предприятием, ведется на субсчете 373 «Расчеты по начисленным доходам».

Доход от роялти отражается в составе других операционных доходов на субсчете 719 «Другие доходы от операционной деятельности».

Таким образом, доход от роялти отражается записью Дебет 373 Кредит 719.

У лица, выплачивающего роялти, расходы признаются в общеустановленном порядке.

Согласно п. 7 ПБУ 16 расходы признаются расходами определенного периода одновременно с признанием дохода, для получения которого они осуществлены. Расходы, которые невозможно прямо связать с доходом определенного периода, отражаются в составе расходов того отчетного периода, в котором они были осуществлены.

То есть если роялти прямо связано с изготовлением продукции, как, например, по данным примера 11, сумма роялти включается в производственную себестоимость продукции. При продаже этой продукции признается доход от продажи и, соответственно, расходы (в том числе сумма роялти), осуществленные для получения дохода. Расходы — в размере себестоимости продукции.

Роялти за пользование соответствующими правами, использованное для административных нужд, отражается в составе административных расходов (счет 92), для расходов на сбыт — на счете 93 и т. п.

Пример 12

Начальные данные примера 11.

Расходы предприятия по тиражированию (изготовлению) экземпляров компьютерных программ составляли 2700 грн. (роялти, амортизация основных средств, зарплата с начислениями работникам, материалы), в том числе роялти900 грн. НДС на роялти не начисляется по нормам Налогового кодекса.

Роялти перечислено собственнику авторских прав.

Экземпляры компьютерных программ проданы по безналичному расчету за 6000 грн., в том числе НДС1000 грн.

Оплата за проданные программы поступила на текущий банковский счет предприятия.

Предприятиесобственник авторских прав на компьютерную программу в отчетном квартале начислило амортизацию нематериального актива (авторского права) в сумме 300 грн.

Бухгалтерский и налоговый учет предприятия, выплачивающего роялти, и предприятия, получающего роялти, приведен в таблице.


п/п

Содержание
хозяйственной
операции

Смотрите еще:

  • Субъект 107 ук рф Статья 107 УК РФ. Убийство, совершенное в состоянии аффекта Текущая редакция ст. 107 УК РФ с комментариями и дополнениями на 2018 год 1. Убийство, совершенное в состоянии внезапно […]
  • Защита нарушенных трудовых прав работника в суд Права работника если трудовой договор с работодателем не заключен (Разрешение индивидуальных трудовых споров. Порядок и сроки подачи искового заявления) Оснований недовольства работника […]
  • Квалифицированное убийство ч2 ст105 ук рф 9.2. Квалифицированное убийство (cm. 105 ч. 2) Квалифицированное убийство - это убийство при наличии отягчающих обстоятельств. В ч. 2 ст. 105 названы 26 признаков, объединенных в 13 […]
  • Воинская часть в гзеленокумск ВОЙСКОВАЯ ЧАСТЬ 5588, г. Зеленокумск детальная информация доступна в выписке из ЕГРЮЛ Контрагент существует 16 лет Статус контрагента X XXXXXXXX XXXXXXXXXX XX XXXXX Уставный […]
  • Получение лицензии на алкоголь в казахстане Получение лицензии на хранение и розничную реализацию алкогольной продукции, за исключением деятельности по хранению и розничной реализации на территории ее производства (переоформление, […]
  • Как отразить счет фактуру на аванс от покупателя Какой общий порядок учета НДС с авансов полученных? На нашем форуме можно уточнить любые моменты по начислению НДС и других федеральных налогов. Так, узнать, как проходит камеральная […]
  • Гпк рф признание иска последствия Статья 173 ГПК РФ. Отказ истца от иска, признание иска ответчиком и мировое соглашение сторон (Официальная редакция статьи 173 ГПК РФ) 1. Заявление истца об отказе от иска, признание иска […]
  • Ст 171 ук пункты Уголовный кодекс Украины Статья 171. Воспрепятствование законной профессиональной деятельности журналистов 1. Незаконное изъятие собранных, обработанных, подготовленных журналистом […]
admin

Обсуждение закрыто.

Proudly powered by WordPress | Theme: Stacy by SpiceThemes